Служба правового консалтинга

Сотруднику были выданы денежные средства. Авансовый отчет по ним не был предоставлен своевременно – сотрудник отчитался позже положенного срока. Облагается ли выданная сумма налогом на доходы физических лиц?

Выданные под отчет денежные средства, по которым работником не представлен своевременно авансовый отчет, признаются задолженностью работника перед работодателем. Данные денежные средства не являются объектом обложения НДФЛ.

Обоснование вывода

Налоговое законодательство не содержит норм, позволяющих без каких-либо сомнений квалифицировать в качестве налогооблагаемых доходов работников подотчетные суммы, по которым они не представили документы, подтверждающие целевое расходование денежных средств, или представили оправдательные документы несвоевременно.
В то же время специалисты налоговых органов на протяжении последних лет неизменно пытаются доказать обратное или же квалифицировать подотчетные суммы, по которым отчеты не представлены в установленные сроки, в качестве беспроцентных займов (см. письма УФНС России по г. Москве от 12 октября 2007 г. № 28-11/097861, от 27 марта 2006 г. № 28-11/23487).
Подобные претензии специалистов налоговых органов далеко не бесспорны –судебные органы неоднократно указывали на их необоснованность.
В соответствии с п. 11 Порядка ведения кассовых операций в РФ, утвержденного решением Совета директоров ЦБР от 22 сентрября 1993 года № 40, предприятия выдают наличные деньги под отчет на хозяйственно-операционные расходы в размерах и на сроки, определяемые руководителями предприятий.
Лица, получившие наличные деньги под отчет, обязаны не позднее 3 рабочих дней по истечении срока, на который они выданы, или со дня возвращения их из командировки, предъявить в бухгалтерию предприятия отчет об израсходованных суммах и произвести окончательный расчет по ним.
На основании статьи 41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в отношении доходов физических лиц в соответствии с главой «Налог на доходы физических лиц» НК РФ.
На основании п. 1 ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной форме, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 НК РФ.
Денежные средства, выданные физическим лицам под отчет, под данное понятие не подпадают.
Числящаяся за сотрудником дебиторская задолженность не подразумевает перехода прав собственности на выданные под отчет суммы, поэтому рассматривать такую задолженность в составе доходов работника нельзя. Иначе это означало бы изменение юридической квалификации отношений между организацией и работником, а такую переквалификацию может сделать только суд. Статья 45 НК РФ запрещает бесспорное взимание налогов в подобном случае.
Деньги, выданные под отчет, не переходят в собственность работника, даже если он не предоставил авансовый отчет в положенный срок, а образуют задолженность физического лица перед организацией. Кроме того, они не являются его доходом и не признаются в качестве объекта обложения НДФЛ (см. определение ВАС РФ от 7 сентября 2010 года
№ ВАС-12053/10, постановления Президиума ВАС РФ от 3 февраля 2009 года № 11714/08, ФАС Московского округа от 22 марта 2010 года № КА-А40/2469-10 по делу № А40-25540/09-115-130, от 16 июня 2010 года № КА-А40/5879-10-3 по делу № А40-125078/09-126-900, ФАС Северо-Западного округа от 12 мая 2009 года № А56-16804/2008).
Не поддерживают суды и возможность квалификации подотчетных сумм, по которым отчеты не представлены в установленные сроки, в качестве беспроцентных займов (см. определение ВАС РФ от 7 сентября 2010 года № ВАС-12053/10, постановления ФАС Московского округа от 24 февраля 2010 года № КА-А40/669-10 по делу № А40-46422/09-112-282, ФАС Восточно-Сибирского округа от 5 мая 2009 года № А33-6849/2008-Ф02-1857/2009).
Выданные под отчет денежные средства, по которым работником не представлен своевременно авансовый отчет, признаются задолженностью работника перед работодателем п. 213 «Инструкции по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета...», утвержденной приказом Минфина России от 1 декабря 2010 года № 157н. Погашение указанной задолженности может производиться, в частности, путем удержания из заработной платы (ст. 137 ТК РФ). Работодатель вправе принять решение об удержании из заработной платы работника не позднее одного месяца со дня окончания срока, установленного для возвращения аванса, при условии, если работник не оспаривает оснований и размеров удержания (см. письма Федеральной службы по труду и занятости от 11 марта 2009 года № 1144-ТЗ, от 9 августа 2007 года № 3044-6-0).

ОТВЕТ ПОДГОТОВИЛИ:
Ольга Подволокина
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Владимир Пименов
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ